All’interno dell’interpello 409 del 2020 dell’Agenzia delle Entrate, l’istante segnala di aver alienato con riserva di proprietà alcuni immobili il cui prezzo è stato pagato in dodici rate con acquisto da perfezionarsi in seguito al versamento dell’ultima rata da parte dell’acquirente. 

Dovendo procedere, a sua volta, all’acquisto di un immobile entro un anno, onde evitare di decadere dalle agevolazioni prima fiscali previste dall’articolo 1, nota 2-bis della Tariffa, parte prima, allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, delle quali aveva goduto, l’interpellante chiede a quale data debba fare riferimento per il calcolo del decorrere dell’anno previsto, se alla data dell’atto o alla data in cui si è perfezionata la vendita, coincidente con il giorno in cui è avvenuto il pagamento dell’ultima rata. 

Inoltre, chiede se, alla eventuale decadenza dalle agevolazioni fruite, consegua anche la decadenza dalle agevolazioni fiscali relative alle imposte sostitutive sul mutuo contratto per l’acquisto dell’immobile successivamente alienato. 

L’istante propone una soluzione interpretativa che si avvale di vari argomenti a sostegno della propria tesi. 

Innanzitutto illustra un’interpretazione personale secondo la quale “poiché l’effetto traslativo della proprietà dei beni si verifica solo dopo il pagamento dell’ultima rata del prezzo, la data di decorrenza dell’anno solare entro il quale addivenire al riacquisto di altro immobile da destinare ad abitazione principale, usufruendo delle agevolazioni fiscali c.d. ‘prima casa’ deve essere individuata in tale momento, non avendo rilevanza, a tal fine, il momento di stipula dell’atto notarile di vendita”.

In seconda battuta precisa come, dal punto di vista pratico, non essendo in possesso della somma totale prima del pagamento dell’ultima rata del prezzo la parte venditrice, ruolo che riveste nel caso in esame, potrebbe, prima di tale momento, non avere le risorse necessarie per procedere ad un acquisto. 

L’istante, oltre a presentare ulteriori ipotesi a sostegno della propria tesi, rafforza la stessa chiarendo che, qualora fosse ritenuto ancora proprietario dell’immobile da rivendere, “laddove volesse acquistare una nuova casa, non sarebbe in grado di dichiarare di non essere proprietario di altra abitazione”.

L’Agenzia delle Entrate chiarisce che l’articolo 1 della Tariffa – parte prima – allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n.13, stabilisce che “se il trasferimento ha per oggetto case di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9, ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II-bis” l’imposta viene applicata con l’aliquota del 2%.

Inoltre ricorda che la nota 4 dell’articolo in commento stabilisce che “In caso di (…) trasferimento per atto a titolo oneroso o gratuito degli immobili acquistati con i benefici di cui al presente articolo prima del decorso del termine di cinque anni dalla data del loro acquisto, sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria, nonché una sovrattassa pari al 30 per cento delle stesse imposte. (…). Le predette disposizioni non si applicano nel caso in cui il contribuente, entro un anno dall’alienazione dell’immobile acquistato con i benefici di cui al presente articolo, proceda all’acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione principale”.

Al fine di trattare al meglio il caso in esame, viene riportata anche parte della disciplina che tratta il pagamento del prezzo a rate, in particolare l’art. 1523 del c.c. nella parte in cui dispone che “Nella vendita a rate con riserva della proprietà, il compratore acquista la proprietà della cosa col pagamento dell’ultima rata di prezzo, ma assume i rischi dal momento della consegna”.

 L’Agenzia ricorda, inoltre, come l’articolo 27, comma 3 del d.P.R. n. 131 del 1986 stabilisca inequivocabilmente che le vendite con riserva di proprietà non possano essere considerate sottoposte a condizione sospensiva, data la natura condizionata unicamente dalla volontà delle parti.

Conseguentemente, ai fini dell’imposta di registro, si deve ritenere che l’effetto traslativo si verifichi immediatamente, con conseguente necessità di versamento della stessa in sede di registrazione dell’atto.

Per fare maggiore chiarezza viene richiamata la sentenza della Corte di Cassazione n. 13315 del 29 maggio 2013 all’interno della quale viene sottolineato che in questo tipo di vendita, l’effetto traslativo dipende da una condotta dell’acquirente e non già dal verificarsi di un evento estraneo alla volontà delle parti, tanto che la vendita con riserva di proprietà è accomunata, nel trattamento fiscale, come sopra già ricordato. 

In considerazione di quanto illustrato, la risposta all’interpello precisa che, nel caso in esame, il decorso dell’anno per il riacquisto debba intendersi avviato alla stipula dell’atto e non al pagamento dell’ultima rata come ipotizzato dal contribuente. 

L’Agenzia delle Entrate sottolinea, però, che, anche nell’ipotesi in esame, avrebbe, comunque, potuto trovare applicazione la nota 4-is all’articolo 1 della citata Tariffa allegata al TUR secondo cui “L’aliquota del 2 per cento si applica anche agli atti di acquisto per i quali l’acquirente non soddisfa il requisito di cui alla lettera c) del comma 1 e per i quali i requisiti di cui alle lettere a) e b) del medesimo comma si verificano senza tener conto dell’immobile acquistato con le agevolazioni elencate nella lettera c), a condizione che quest’ultimo immobile sia alienato entro un anno dalla data dell’atto. In mancanza di detta alienazione, all’atto di cui al periodo precedente si applica quanto previsto dal comma 4”. 

Per quanto riguarda la parte dell’interpello relativa decadenza dalle agevolazioni fiscali relative alle imposte sostitutive sul mutuo estinto si ha un richiamo all’articolo 20, comma 4 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601, il quale prevede che l’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente a recuperare le maggiori imposte sull’atto di compravendita della casa di abitazione, acquistata con i benefici di cui all’articolo 1, quinto periodo, della Tariffa, parte I, annessa al TUR “in caso di decadenza dai benefici stessi per (…) trasferimento per atto a titolo oneroso o gratuito degli immobili acquistati con i benefici prima del decorso del termine di cinque anni dalla data del loro acquisto, provvede, nel termine decadenziale di tre anni dal verificarsi dell’evento che comporta la revoca dei benefici medesimi, a recuperare nei confronti del mutuatario la differenza tra l’imposta sostitutiva di cui al terzo comma dell’articolo 18 e quella di cui al primo comma dello stesso articolo, nonché a irrogare la sanzione amministrativa nella misura del 30 per cento della differenza medesima”.

Possiamo dunque concludere che, in caso di vendita con riserva della proprietà, sia comunque necessario porre la massima attenzione ai termini che portano alla decadenza dalle c.d. agevolazioni prima casa e che i conteggi debbano essere effettuati secondo i criteri utilizzati per ogni altro “comune” atto di vendita.